高级会计师考试必备案例分析（13）

案例13

中原股份有限公司(下称“中原公司”)为深圳证券交易所A股上市公司，2X13年发生了如下有关金融资产转移的交易或事项：

(1).中原公司急需资金用于支付货款，将账面价值为2000万元的应收凯拉公司的票据到中国银行贴现，取得价款1 950万元，双方约定，若是凯拉公司不能到期支付票据款，银行将向中原公司追偿。2X13年初以来，由于受国际经济低迷的影响，凯拉公司出现了财务困难，预计出具给中原公司的票据很难到期支付。中原公司在会计处理时，终止确认了该应收票据，同时确认了当期损益50万元。

(2).中原公司为进行贸易融资，将账面余额为4000万元的应收首亨公司的账款出售给招商银行，取得价款3 950万元，双方约定若是首亨公司到期不能偿还，招商银行不得向中原公司追偿。中原公司判断，与该应收账款所有权有关的风险和报酬已经转移，终止确认了应收账款，并将应收账款账面价值与收到价款之间的差额计入了当期损益。

(3)中原公司将持有的期限为3年、还有1年将到期的债券出售给信托公司，取得价款3 000万元。该债券面值3 000万元，票面年利率6% (与市场利率相同)。协议规定，如果信托公司到期无法收回债券本息，中原公司对此笔业务的会计处理是，出售债券时终止确认了该债券;债券到期时补付利息时，将90万元计入了当期损益。

(4)中原公司于1月1日将A公司股票出售给大禹公司，取得价款3000万元。双方约定，至2X13年年末中原公司按照3 300万元回购。中原公司持有的A公司股票分类为可供出售金融资产，出售时账面价值为2 880万元，其中成本为2760万元，公允价值变动为120万元。回购时该股票公允价值为2 850万元。

中原公司的会计处理如下：出售时终止确认了该可供出售金融资产，将收取的价款与账面价值的差额120万元计入当期损益;在年末回购时，将该金融资产按照3 300万元入账。

(5)中原公司将B公司股票出售给春秋公司，取得价款1000万元，该股票账面价值为1010万元。同时双方商定：2年到期时，如果该股票市价低于1 120万元，春秋公司有权利按照1 120万元返售给中原公司;如果股票价格高于1 120万元，则中原公司将按照6%的固定利率(单利)支付120万元利息给春秋公司。中原公司经分析认为，2年到期 时，春秋公司很可能将该股票返售给中原公司，因此在出售股票时，未终止确认该股票， 而是将收到的价款确认为负债，同时在年末确认了利息费用60万元。

要求：

根据资料(1)〜(5)，分析、判断中原公司上述金融资产转移的会计处理是否正确， 并说明理由;如果不正确，请指出正确的会计处理办法。

【分析提示】

1.事项(1)的会计处理不正确。

理由：附追索权的应收票据贴现，由于双方约定，若是到期凯拉公司不能到期支付，银行将向中原公司追偿。本题中凯拉公司出现了财务困难，预计出具给中原公司的票据很难到期支付，所以对于中原公司来说，与该应收票据所有权有关的风险和报酬没有发生转移，因此中原公司的做法不正确。

正确的会计处理：中原公司不应该将应收票据终止确认，应将贴现时收到的1 950万元计入短期借款科目，并在报表附注中披露。

2.事项(2)的会计处理中，终止确认应收账款并确认当期损益正确。

理由：在不附追索权应收账款保理方式下，中原公司已经将与该应收账款所有权有关的风险和报酬转移，则应当终止确认应收账款。

3.事项(3)的会计处理不正确。

理由：中原公司将债券出售给信托公司，同时保证对信托公司可能发生的信用损失进行全额补偿，表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬，不应终止确认该金融资产。

正确的会计处理：将收到的价款确认为负债;债券到期时，确认利息收入180万元并确认相同金额的利息费用;将支付的90万元计入当期投资损失。

4.事项(4)的会计处理不正确。

理由：企业约定期限结束时按固定价格将该金融资产回购，表明与该金融资产所有权有关的风险报酬没有转移，不应终止确认该金融资产，收到的价款应确认为负债。

正确的会计处理：出售时将收到的价款确认为负债3 000万元;在出售日与回购日之间，每日确认利息费用25万元(即300 12)，同时确认负债25万元;年末减少银行存款3 300万元，冲减负债3 300万元。此外，在回购时确认可供出售金融资产减少30万元， 资本公积减少30万元(可供出售金融资产公允价值下降冲减资本公积)。

5.事项(5)的会计处理正确。

理由：企业将金融资产出售，同时与买入方签订看跌期权合约，该看跌期权是一项重大价内期权，金融资产买方很可能会到期行权，则风险和报酬没有转移，不应终止确认该金融资产，应将收到的价款确认为负债，期末确认利息费用。

阅读推荐：

高级会计师培训：

高级会计师考试辅导：

高级会计师网校排名：