高级会计师考试临考复习重点17

所得税会计

(一)税前会计利润和应纳税所得额之间的差异

会计制度与税法对收益、费用、资产、负债等的确认时间和范围的规定不同，导致税前会计利润与应纳税所得额之间的差异，分为永久性差异和时间性差异。

1.永久性差异。

永久性差异是某一会计期间内，由于会计制度和税法在计算收益、费用或损失时的口径不同，所产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。这种异在本期发生，不会以后各期转回。

永久性差异有以下几种类型：

(1)按会计制度规定核算时作为收益计入会计报表，在计算应纳税所得额时不确认为收益。如税法规定，企业购买的国债利息收入不计入应纳税所得额，不缴纳所得税;但按照会计制度规定，企业购买国债产生的利息收入计入收益。

(2)按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表，在计算应纳税所得额时作为收益，需要缴纳所得税。如企业将自己生产的产品用于工程项目，税法规定按该产品的售价与成本的差额计入应纳所得额;但会计制度规定按成本结转，不产生利润，不计入当期损益，该事项产生的差异目前作为永久性差异处理。

(3)按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表，在计算应纳税所得额时则不允许扣减。如各种赞助费或捐赠支出，按会计制度计入当期利润表，减少当期利润;但在计算应纳税所得额时，税法不允许扣减。

(4)按会计制度规定核算时不确认为费用或损失，在计算应纳所得额时则允许扣减。

2.时间性差异

时间性差异是由于税法与会计制度在确认收益或损失时的时间不而产生的税前会计利润与应纳税所得额之间的差异。时间性差异发生于某一会计期间，但在以后一期或若干期内能够转回。

时间性差异主要有以下几种类型：

(1)企业获得的某项收益，按照会计制度规定应当确认为当期收益，但按照税法规定需待以后期间确认为应纳税所得额。如果按照会计制度规定，对长期投资采用权益法核算的企业，应在期末按照投资企业的净利润以及投资比例确认投资收益;按税法规定，如果投资企业的所得税税率大于被投资企业的所得税税率，投资企业从被投资企业分得的利润要补交所得税，这部分投资收益补交的所得税需待被投资企业实际分得利润或于被投资企业宣告分派利润时才计入应纳税所得额，从而产生纳税时间性差异。

应纳税时间性差异是指未来应增加应纳税所得额的时间性差异。

(2)企业发生的某项费用或损失，按照会计制度规定应当确认为当期费用或损失，但按照税法规定需待以后期间从应纳税所得额中扣减，从而形成可抵减时间性差异。如产品保修费用，按照权责发生制原则可于产品销售的当期计提，但按照税法规定于实际发生时从应纳税所得额中扣减，从而产生时间性差异。另外，如企业提取的各项资产减值准备，会计制度规定提取时应计入当期损益;税法规定企业提取的任何形式的准备金均不得在所得税前扣除，而应于发生永久性或实质性损害时确认为财产损失，计入应纳税所得额。

可抵减时间性差异是指未来可以从应纳税所得额中扣除的时间性差异。

(3)企业获得的某项收益，按照会计制度规定应于以后期间确认收益，但按照税法规定需计入当期应纳税所得额，从而形成可抵减时间性差异。

(4)企业发生的某项费用或损失，按照会计制度规定应当于以后期间确认为费用或损失，但按照税法规定可从当期应纳税所得额中扣减。如固定资产折旧，按照税法规定可以采用加速折旧法，出于财务会计目的有些情况下直线法，导致在固定资产使用初期从应纳税所得额中扣减的折旧金额大于计入当期损益的折旧金额，从而产生应纳税时间性差异。

时间性差异的基本特征在于，某项收益或损失均可计入税前会计利润和应纳税所得额，但由于会计制度规定与税法规定的差异，计入税前会计利润和应纳税所得额的时间不同。

(二)所得税会计处理方法

对税前会计利润和应纳税所得额之间的差异，企业可以选择采用应付税款法或纳税影响会计法进行会计处理。

1.应付税款法。

应付税款法是将本期税前会计利润与应纳税所得额之间的差异均在当期确认为所得税费用的方法。根据该方法，本期所得税费用是按照本期应纳税所得额外负担与适用的所得税税率计算的应交所得税，即本期从净利润中扣除的所得税费用等于本期应交的所得税。在应付税款法下，本期发生的时间性差异不单独核算，与本期发生的永久性差异同样处理。

2.纳税影响会计法。

纳税影响会计法是将本期由于时间性差异产生的所得税影响金额，递延和分摊到以后各期。根据该方法，时间性差异的所得税影响金额，包括在利润表的所得税费用项目内，以及资产负债表中的递延税款余额中。具体运用纳税影响会计法时有两种可供选择的方法：递延法和债务法。

采用纳税影响会计法，所得税被视为企业在获得收益时发生的一项费用，并应同有关的收入和费用计入同一期间，以达到收入和费用的配比。在所得税税率不变的情况下，无论是采用递延法还是债务法核算，其结果相同;但在所得税税率发生变化的情况下，两种方法有所差别。在债务法下，当税率变动或开征新税时，需要调整递延税款的账面余额，从而对当期所得税费用产生影响;而递延法下则无需作此调整。