高级会计师考试强化提高讲义：企业并购会计

企业并购会计

(适用的会计准则：《企业会计准则no.20---企业合并》)

(一)企业合并概述

1、企业合并

从会计的角度：企业合并是将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事

项。

【解析】首先，企业合并导致会计主体发生变化。会计主体的变化产生于“控制权”的变化。

【注意】如果A 持有B 公司80%的股份，A 随后再次投资取得B 公司20%的股份时是否属

于合并?A 追加投资没有引起控制权的变化，故，A 公司取得子公司少数股权不属于企业合

并。其次，合并对象必须构成业务。

企业合并的结果通常是一个企业取得了对一个或多个业务的控制权。业务是指企业内部某些

生产经营活动或资产负债的组合，该组合具有投入、加工处理过程和产出能力，能够独立计

算其成本费用或所产生的收入，但一般不构成一个企业、不具有独立的法人资格，如企业的

分公司、独立的生产车间、不具有独立法人资格的分部等。

如果一个企业取得了对另一个或多个企业的控制权，而被购买方(或被合并方)并不构成业

务，则该交易或事项不形成企业合并。

(二) 同一控制下的企业合并

1、合并方：支付合并对价，并取得参与合并的其他企业控制权的一方。

2、确认

(1)吸收合并：确认被合并方原已经确认的资产、负债。不确认新的资产、负债。

(2)控股合并：确认为对被合并方的“长期股权投资”。

3、计量

(1)合并中取得的净资产

①吸收合并：被合并方原报表上资产、负债：按照“原账面价值”计量。

②控股合并：“长期股权投资”初始成本=被合并方净资产账面价值×持股%

(2)支付的合并对价=放弃资产、承担债务、发行权益证券的账面价值

上述(1)和(2)的差额计入资本公积--股本溢价，资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额不足冲

减的，应冲减留存收益。

(3)有关费用(不区分统一控制和非同一控制合并，处理原则相同)

①合并直接费用：为进行企业合并支付的审计费用、评估费用、法律服务费用等，应当于发

生时计入“管理费用”科目。

企业专设的购并部门发生的日常管理费用，如果该部门的设置并不是与某项企业合并直接相

关，而是企业的一个常设部门，应当于发生时费用化计入当期损益。

②为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金：计入所发行债券及其他债务

的初始计量金额，即，计入“应付债券--利息调整”。

③企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用：抵减权益性证券溢价收入，溢价

收入不足冲减的，冲减留存收益。

(三)非同一控制下的企业合并

1、购买方：合并中取得对一方或多方控制权的一方。

2、确定合并成本

(1)一次交易实现的合并(吸收合并、控股合并)

合并成本=购买方放弃的资产、发行或承担的债务、发行的权益性证券的公允价值

(2)多次交换交易实现的合并(控股合并)

在购买方的个别财务报表中：

初始投资成本=原持被购买方的股权投资的账面价值 新增投资成本

在合并财务报表中：

长期股权投资初始成本=原股权于购买日的公允价值 购买日支付对价的公允价值

原投资于购买日的公允价值-原投资于购买日的账面价值=投资收益

3、确认

(1)吸收合并

取得的被购买方各项可辨认资产、负债，符合确认条件的予以确认。但对于被购买方在企业

合并之前已经确认的商誉和递延所得税项目，购买方在对企业合并成本进行分配、确认合并

中取得可辨认资产和负债时不应予以考虑。

确认的可辨认资产、负债产生暂时性差异的，应确认递延所得税资产或负债。

企业合并成本-被购买方可辨认净资产公允价值>0 确认为商誉

<0 重新复核后，计入“营业外收入”

(2)控股合并：确认为对被合并方的“长期股权投资”。

4、购买日的会计处理

5.吸收合并

借：被合并方各项资产(购买日公允价值)

商誉(合并成本>被合并方净资产公允价值的部分)

贷：被合并方各项负债(公允价值)

银行存款(以现金支付的合并成本)

股本、资本公积—股本溢价(以权益证券为代价时权益证券的公允价值)

固定资产清理、营业外收入(非现金资产为对价的视同销售，确认损益)

营业外收入(合并成本<被合并方净资产公允价值的部分)....负商誉

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