高级会计实务备考：非同一控制下企业合并的会计处理（3）

高级会计师网校频道提供：本篇为高会考试《高级会计实务》第九章“企业合并与合并财务报表”第一节重点精讲：企业合并，本节内容主要介绍非同一控制下企业合并的会计处理。

【“非同一控制下企业合并的会计处理”相关知识点】

1.非同一控制下的企业合并

2.非同一控制下企业合并的处理原则

3.非同一控制下的控股合并

4.非同一控制下的吸收合并

5.通过多次交易分步实现的企业合并

6.反向购买的处理

7.购买子公司少数股权的处理

8.不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理

9.被购买方的会计处理

10.通过多次交易分步处置对子公司股权投资直至丧失控制权的会计处理

【重点精讲】：非同一控制下企业合并的会计处理

（六）反向购买的处理

1.反向购买的会计处理基本原则

非同一控制下的企业合并，以发行权益性证券交换股权的方式进行的，通常发行权益性证券的一方为购买方。但某些企业合并中，发行权益性证券的一方因其生产经营决策在合并后被参与合并的另一方所控制的，发行权益性证券的一方虽然为法律上的母公司，但其为会计上的被购买方，该类企业合并通常称为“反向购买”。

（1）企业合并成本

反向购买中，法律上的子公司（购买方）的企业合并成本是指其如果以发行权益性证券的方式为获取在合并后报告主体的股权比例，应向法律上母公司（被购买方）的股东发行的权益性证券数量与权益性证券的公允价值计量的结果。东奥高会频道小编“娜写年华”整理发布。购买方的权益性证券在购买日存在公开报价的，通常应以公开报价作为其公允价值；购买方的权益性证券在购买日不存在可靠公开报价的，应参照购买方的公允价值和被购买方的公允价值二者之中有更为明显证据支持的作为基础，确定假定应发行权益性证券的公允价值。

（2）合并财务报表的编制

（3）每股收益的计算

2.非上市公司购买上市公司股权实现间接上市的会计处理

非上市公司以所持有的对子公司投资等资产为对价取得上市公司的控制权，构成反向购买，上市公司编制合并报表时应当区别以下情况处理：

（1）交易发生时，上市公司未持有任何资产负债或持有现金、交易性金融资产等不构成业务的资产或负债的（即空壳公司），上市公司在编制合并报表时购买企业应按照权益性交易的原则进行处理，不得确认商誉或确认计入当期损益。

（2）交易发生时，上市公司保留的资产、负债构成的业务的，对于形成非同一控制下企业合并的，企业合并成本与取得的上市公司可辨认净资产公允价值份额的差额应当确认为商誉或是计入当期损益。

（七）购买子公司少数股权的处理

企业在取得对子公司的控制权，形成企业合并后，自子公司的少数股东处取得少数股东拥有的对该子公司全部或部分少数股权，该类交易或事项发生以后，应当遵循以下原则分别母公司个别财务报表以及合并财务报表两种情况进行处理：

1.从母公司个别财务报表角度，其自子公司少数股东处新取得的长期股权投资应当按照《企业会计准则第2号——长期股权投资》第四条的规定（即付出资产或发行权益性证券的公允价值）确定其入账价值。

2.在合并财务报表中，子公司的资产、负债应以购买日（或合并日）开始持续计算的金额反映。

母公司新取得的长期股权投资与按照新增持股比例计算应享有子公司自购买日（或合并日）开始持续计算的可辨认净资产份额之间的差额，应当调整合并财务报表中的资本公积（资本溢价或股本溢价），资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。

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